Con el fin de proteger la neutralidad del Impuesto sobre el Valor Añadido y evitar perjuicios al acreedor concursal, la Ley 37/1992 permite, a través del artículo 80.3, recuperar las cuotas de IVA repercutido de facturas no cobradas: 

“La base imponible podrá reducirse cuando el destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al devengo de la operación, se dicte auto de declaración de concurso.” 

La declaración de concurso debe producirse con posterioridad al devengo de la operación, requisito que excluye los créditos contra la masa del ámbito de su aplicación, que en todo caso deberán regirse por la regulación de modificación de bases para créditos incobrables contenida en el artículo 80.4.

Se exceptúa la posibilidad de modificar la base imponible en los siguientes casos:

– Créditos que disfruten de garantía real, en la parte garantizada.

– Créditos afianzados por entidades de créditos o sociedades de garantía recíproca o cubiertos por un seguro de crédito o caución, en la parte afianzada o asegurada.

– Créditos entre personas vinculadas definidas en el artículo 79.

– Créditos adeudados o afianzados por Entes Públicos. 

– Cuando el destinatario de las operaciones no esté establecido en el territorio de aplicación del impuesto, ni en Canarias, Ceuta o Melilla, excepto los supuestos de créditos incobrables como consecuencia de un proceso de insolvencia declarado por un órgano jurisdiccional de otro Estado miembro cuando se trate de procedimientos de insolvencia a los que resulte de aplicación el Reglamento 2015/848 del Parlamento Europeo y del Consejo , de 20 de mayo de 2015.

En caso de que existan pagos parciales anteriores a la modificación, se entenderá incluido el IVA en las cantidades percibidas y en la misma proporción que la parte de contraprestación satisfecha.

El plazo para realizar esta modificación es de tres meses desde la publicación de la declaración del concurso en el BOE, o como cita la disposición, dos meses contados a partir del fin del plazo máximo fijado en el número 5.º del apartado 1 del artículo 21 de la Ley Concursal (actual 28.1.4ºdel Texto Refundido).  

Si bien existe cierta flexibilización por parte de la Administración en los plazos para la modificación de la base imponible en situaciones de concurso de acreedores, es importante reseñar que el incumplimiento de los mismos determinaría la imposibilidad de recuperar las cuotas de IVA repercutido, al estar los créditos por operaciones devengadas con anterioridad al concurso expresamente excluidas del procedimiento de modificación de bases para créditos incobrables del artículo 80.4.

La rectificación de la base imponible implica obligaciones formales, tanto para el acreedor como para el concursado y la administración concursal, estando reguladas en el artículo 24 del Reglamento del impuesto:

Obligaciones para el acreedor: 

  • Tener facturadas y registradas en tiempo y forma las operaciones cuya base imponible se quiere rectificar.
  • Expedir facturas rectificativas.
  • Comunicar la modificación de las bases a la administración concursal, mediante el envío de copias de las mismas en el plazo de tres meses desde la publicación de la declaración del concurso en el BOE.
  • Comunicar en el plazo de un mes desde la expedición de las facturas rectificativas, la modificación de bases realizadas a la Agencia Tributaria, mediante la presentación a través de su sede electrónica del modelo 952, acompañando copias de las facturas rectificativas y haciendo constar que la modificación realizada se refiere a créditos que cumplen todos los requisitos contenidos en el artículo 80. 

Obligaciones para el concursado y la administración concursal: 

  • Comunicar a la Agencia Tributaria la recepción de las facturas rectificativas mediante la presentación a través de la sede electrónica del modelo 952.
  • Presentar autodeclaraciones complementarias de cada uno de los periodos en que se hubiera deducido las cuotas rectificadas, sin que se apliquen intereses de demora. El plazo para presentar estas liquidaciones será el mismo de la declaración-liquidación del periodo en que se reciben las facturas rectificativas.

Estas obligaciones recaerán tanto en el concursado como en la administración concursal, salvo en los casos de suspensión de facultades de administración y disposición en los que el obligado será en todo caso la administración concursal. Su incumplimiento no impedirá la modificación de bases por parte del acreedor si este hubiera cumplimentado adecuadamente sus obligaciones.

La rectificación de las deducciones determina el nacimiento de un crédito a favor de la Hacienda Pública, por lo que la administración concursal deberá modificar los créditos reconocidos a los acreedores que rectifiquen la base imponible, disminuyéndolos en el importe correspondiente a las cuotas de IVA que resulten afectadas por la modificación de bases, reconociéndolas en su lugar como crédito a favor de la Agencia Tributaria con la clasificación que corresponda.

En caso de producirse la aprobación de un convenio de acreedores, este no afectará a la modificación de bases realizada previamente al mismo. 

Una vez modificada la base imponible, los acreedores no están obligados a modificar nuevamente al alza la base imponible, salvo que la conclusión del concurso se acuerde por las causas expresadas en el artículo 465 apartados 1º, 6º y 7º del Texto Refundido, a saber:

  • Por Auto firme de la Audiencia Provincial que revoque en apelación el auto de declaración del concurso.
  • Por comprobarse el pago o consignación de la totalidad de los créditos reconocidos o la íntegra satisfacción de los acreedores por cualquier otro medio o por dejar de existir la situación de insolvencia.
  • Por ser firme, una vez terminada la fase común, la resolución que acepte el desistimiento o renuncia de la totalidad de los acreedores reconocidos.