La aprobación de un plan con quitas y esperas, bien sea en un proceso de reestructuración o en una situación de concurso de acreedores, produce un ingreso por la diferencia entre los importes de la deuda antigua y la nueva actualizada. El tratamiento fiscal de este ingreso, distinto al tratamiento contable, debe realizarse de acuerdo con el régimen de imputación temporal previsto en el Impuesto de Sociedades.

Tratamiento contable

El criterio fijado por el ICAC en la consulta nº1 del BOICAC 76 establece que en primer lugar deberá analizarse si se ha producido una modificación sustancial de las condiciones de deuda, entendiendo que las condiciones serán sustancialmente diferentes cuando el valor actual de los flujos del nuevo pasivo financiero sea diferente al menos un 10% del valor actual de los flujos de efectivo remanentes del pasivo financiero original:

  • Si las condiciones son sustancialmente diferentes: se dará de baja el pasivo financiero original y se reconocerá el nuevo pasivo por su valor razonable. La diferencia se contabilizará como un ingreso en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio, minorado, en su caso, en el importe de los costes de transacción atribuibles. Dicho resultado se mostrará en el margen financiero debiendo crear la empresa una partida específica con adecuada denominación si su importe es significativo. A tal efecto, se propone la siguiente denominación: «Ingresos financieros derivados de convenios de acreedores».
  • Si las condiciones no son sustancialmente diferentes: no se dará de baja el pasivo financiero original, registrando, en su caso, el importe de las comisiones pagadas como un ajuste en su valor contable. Se calculará un nuevo tipo de interés efectivo, que será el que iguale el valor en libros del pasivo financiero en la fecha de modificación con los flujos de efectivo a pagar según las nuevas condiciones.

Tratamiento fiscal

La Ley 27/2014 de 27 de noviembre reguladora del Impuesto de Sociedades, establece en su artículo 11.13 que el ingreso correspondiente al registro contable de quitas y esperas que se produzca al amparo de un procedimiento concursal, se imputará en la base imponible del deudor a medida que proceda registrar con posterioridad gastos financieros derivados de la misma deuda y hasta el límite del citado ingreso.

En el supuesto de que el importe del ingreso por la quita o espera sea superior al importe total de gastos financieros pendientes de registrar, derivados de la misma deuda, la imputación de aquel en la base imponible se realizará proporcionalmente a los gastos financieros registrados en cada período impositivo.

Se producirá por tanto en el ejercicio en el que se apruebe la quita, un ajuste extracontable negativo en el Impuesto de Sociedades por el importe del ingreso de la quita disminuido por la parte del gasto financiero incurrido por la sociedad; debiendo incluirse en ejercicios posteriores un ajuste positivo por el importe de los gastos financieros devengados por esta.

Este régimen no es opcional, debiendo aplicarse de manera obligatoria, tal y como puntualiza la Consulta Vinculante V2932-15 de la Dirección General de Tributos.

No obstante, es importante tener en cuenta lo previsto en el apartado 5 del citado artículo 11, según el cual no se integrarán en la base imponible la reversión de gastos que no hayan sido fiscalmente deducibles; por lo que si la quita afectara a multas, sanciones o recargos, cuya deducibilidad se impide en el artículo 15.c de la Ley del Impuesto de Sociedades, el ingreso que se derive, según aclara la Dirección General de Tributos en la Consulta V1940-19, no se integrará en la base imponible.

En cuanto a la posibilidad de compensación de bases imponibles negativas, el artículo 26 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades otorga un trato benevolente a las rentas correspondientes a quitas y esperas, no solo derivadas de un concurso de acreedores, sino también a las que se produzcan como consecuencia de acuerdos con los acreedores del contribuyente, al establecer que en estos supuestos no serán de aplicación las limitaciones a la compensación establecidas en el citado artículo.